Selvangivet hævet opsparet overskud
En anmodning om ændring af selvangivet opsparet overskud i
virksomhedsordningen som følge af et udlån var med rette ikke
imødekommet, idet udlånet var uden forbindelse med den
virksomhed, der var drevet i virksomhedsordningen.
SKM2010.96.LSR
Klagen angår ikke imødekommet anmodning om ændring af
selvangivet hævet opsparet overskud i virksomhedsordningen som
følge af udlån.
Landsskatterettens afgørelse
Skattecenteret har fastholdt selvangivet hævet opsparet overskud på
i alt 9.784.606 kr.
Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.
Sagens oplysninger
Klageren har den 30. juni 2006 delafstået udlejningsvirksomheden
G1, hvorefter klageren kun ejer 12,5 % af virksomheden. Klageren
anvender reglerne i virksomhedsordningen. Klageren har for
indkomståret 2006 opsparet hele overskuddet bortset fra
kapitalafkastet, som er anset for hævet. Ultimo 2006 udviser
klagerens konti for opsparet overskud i alt 19.832.936 kr.
I indkomståret 2007 har klageren ifølge selvangivelsen foretaget hævninger i
virksomheden på i alt 9.784.606 kr., som er tillagt resultatet af virksomhed i
henhold til reglerne i virksomhedsskatteloven. Beløbet er således angivet i
selvangivelsens rubrik 151 /felt 275.
Efter modtagelsen af årsopgørelsen for 2007 har klagerens revisor i brev af
9. oktober 2008 anmodet om, at den samlede hævning nedsættes med et
tilgodehavende på 3.500.000 kr., der fejlagtigt ikke er indregnet i tidligere
beregninger vedrørende virksomhedsordningen. EP har den 1. december 2008
bekræftet, at klageren i 2006 og 2007 har indbetalt i alt 3.500.000 kr. i
henhold til investeringsaftaler.
Fra klagerens bankkonto er der den 1. februar 2007 overført 3.300.000 kr. til
EP. Beløbet er ifølge en aftale af 29. januar 2007 udlånt af klageren (for så
vidt angår 2.500.000 kr.) og KU (for så vidt angår 800.000 kr.) til EP. Ifølge
aftalen skulle EP administrere pengene i 3 måneder i forbindelse med deltagelse
i "RiskFreeProfit". EP har ifølge aftale kautioneret personligt og garanteret
ved aftalens udløb at tilbagebetale i alt 3.960.000 kr., herunder 3.000.000 kr.
til klageren.
Skattecentrets afgørelse
Skattecenteret har ikke imødekommet anmodningen om ændring af
selvangivet hævet opsparet overskud i virksomhedsordningen, idet
der ikke er tale om et tilgodehavende, som er opstået ved
driften af den erhvervsmæssige virksomhed. Der er heller ikke
tale om tilgodehavende opstået ved delafståelsen af
virksomheden. Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2, indeholder
både en positiv og en negativ afgrænsning af, hvad der kan være,
og hvad der ikke kan være i virksomhedsordningen, uden at det
resulterer i en hævning. Bestemmelsen kan dog ikke betragtes
isoleret. Man skal således ikke slutte modsætningsvis fra
bestemmelsen - forstået på den måde, at er et finansielt aktiv
ikke nævnt i lovens § 1, stk. 2, kan det være i
virksomhedsordningen. Det modsatte er ej heller gældende. Man
kan heller ikke slutte, at et sådant aktiv ikke kan være i
virksomhedsordningen. Afgørende for om sådanne ikke nævnte
aktiver kan være i virksomhedsordningen er, hvorvidt de opfylder
kriterierne i lovens § 1, stk. 1, 1. pkt., altså om aktivet er
erhvervsmæssigt.
Da virksomheden ikke har til formål at drive finansiel virksomhed, må svaret
være, at det finansielle aktiv ikke kan være i virksomhedsordningen. Hvis man
har som erhverv at udlåne penge, kan der være tale om pengenæring. Dette findes
der ikke at være tale om, ligesom der ikke ydes kredit ved salg af et
omsætningsaktiv eller en tjenesteydelse. Der er heller ikke tale om etablering
af udlån i forbindelse med overdragelse af anlægsaktivet (ejendommen). Klageren
kan derfor ikke i virksomhedslovens forstand udlåne kontanter uden om
hæverækkefølgen.
Formålet med pengeudlånet er ikke nærmere beskrevet. Af modtaget uddrag af
investeringsaftalen fremgår det, at EP kautionerer personligt, hvilket ikke over
for skattecenteret er dokumenteret. Der er på de udlånte midler ingen aftale om
forrentning. Det er oplyst af revisor, at formålet med arrangementet var/er at
få så stort et afkast som muligt. De påståede handlinger/transaktioner m.v. i
sagen er ikke lagt klart frem, ligesom der hele tiden kommer nye tilføjelser.
Transaktionssporet bliver mere og mere ugennemsigtigt, da der nu optræder en ny
debitor, KU. Endvidere er der uoverensstemmelser i beløbene.
Klagerens påstand og argumenter
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens
selvangivne hævninger i virksomheden i 2007 nedsættes med
3.500.000 kr., idet klageren kan foretage investeringer via
virksomhedsordningen, når disse investeringer ikke er positivt
nævnt i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2, der har følgende
ordlyd:
"Aktier m. v. omfattet af aktieavancebeskatningsloven, indeksobligationer,
uforrentede obligationer og præmieobligationer kan ikke indgå i
virksomhedsordningen, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne
aktiver. Konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven,
andele i foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 og 4,
indeksobligationer, der beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter,
samt aktier og investeringsbeviser m. v., når aktier og investeringsbeviser m.
v. er udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19,
kan dog indgå i virksomhedsordningen."
Udlånet fra den personlige virksomhed til EP er en finansiel investering
omfattet af kursgevinstloven og er ikke en aktie, en indeksobligation, en
uforrentet obligation eller en præmieobligation. Der er henvist til 2
afgørelser,
SKM2009.34.SR (TfS 2009.217) og
SKM2007.351.SR (TfS 2007.787), der efter repræsentantens opfattelse støtter
påstanden. I
SKM2009.34.SR tog Skatterådet stilling til, om personer i
virksomhedsordningen kan placere midler fra opsparet overskud i ordningen i en
obligation - en børsnoteret sortstemplet obligation - udstedt i EUR, uden at det
betragtes som hævning. Skatterådet udtalte, at den pågældende obligation måtte
betragtes som en indekseret fordring, som kunne indgå i virksomhedsordningen,
jf. VSL § 1, stk. 2, idet obligationen var omfattet af reglerne om finansielle
kontrakter.
I
SKM2007.351.SR overvejede en person, som drev landbrugsvirksomhed, at
investere i en "working interest" i olie- og gasfelter i USA. Skatterådet
bekræftede, at en "working interest", der gav indehaveren ret til en nettoandel
af indtjeningen ved udnyttelse af et olie- og gas felt i Texas, kunne anses for
en udbyttekontrakt, der er afskrivningsberettiget efter afskrivningslovens § 40,
stk. 2. Skatterådet bekræftede endvidere, at en "working interest" i
skattemæssig henseende kan anses for et selvstændigt aktiv, og at ejeren ikke er
omfattet af anpartsreglerne, da han ikke driver selvstændig erhvervsvirksomhed
ved blot at eje en "working interest". Endelig udtalte Skatterådet, at en
"working interest" skal anses for et finansielt aktiv, der kan indgå i
virksomhedsordningen, og at den skattepligtiges fordeling af aktivet mellem
privat og erhverv som udgangspunkt er afgørende for, om aktivet skal indgå i
virksomheden. Følgende fremgår af ligningsvejledningen:
"Da det er vanskeligt at afgøre, om øvrige finansielle aktiver - f.eks. en
kontantbeholdning eller en obligationspost - er erhvervsmæssig eller ej, må den
skattepligtiges fordeling/placering som udgangspunkt lægges til grund. Der
henvises dog til E.G.2.1.2.3 nedenfor angående skattemyndighedernes adgang til
at efterprøve og eventuelt tilsidesætte den skattepligtiges fordeling."
Skattecenteret har fejlagtigt begrundet afgørelsen med, at virksomheden ikke
har til formål at drive finansiel virksomhed, hvorfor det finansielle aktiv ikke
kan være i virksomhedsordningen. Et finansielt aktiv kan være i
virksomhedsordningen, uanset om virksomheden driver finansiel virksomhed. Det
afgørende er, om der er tale om en erhvervsmæssig investering, og om aktivet
ikke er nævnt i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2.
Repræsentanten har fremhævet, at klagerens revisor oprindeligt havde
betragtet hævningen på klagerens bankkonto for en privathævning ligesom de
øvrige hævninger på bankkontoen. Da klageren modtog årsopgørelsen med en
betydelig restskat i efteråret 2008, rettede han henvendelse til revisoren
desangående. Klageren forklarede revisoren, at der var tale om en erhvervsmæssig
investering med et forventet stort afkast. Revisoren anmodede derfor om, at
klagerens selvangivne hævninger i virksomheden i 2007 blev nedsat med 3.500.000
kr.
Formålet med pengeudlånet fremgår af lånedokumentet. EP har lånt 3,3 mio. kr.
og skulle efter udløbet af 3 måneder (den 29. april 2007) tilbagebetale 3,96
mio. kr., altså en gevinst på 660.000 kr. EP har underskrevet
investeringsaftalen, hvoraf det fremgår, at han kautionerer personligt for
lånet, hvilket absolut må anses for dokumenteret med hans underskrivelse af
aftalen. Det er korrekt, at det ikke fremgår af aftalen, at der foreligger en
forrentning. Det er der heller ikke et krav om, da fordringen er omfattet af
kursgevinstloven. KU er medinvestor med 800.000 kr., og klageren foretager hele
indbetalingen på 3,3 mio. kr. til EP. Der er henvist til en skifteretsdom af 4.
maj 2009 vedrørende KU's tilgodehavende hos EP. Det fremgår heraf, at EP
startede med at lave investeringer gennem RiskFreeProfit i 2002, og at der
tidligere havde været stor fortjeneste på konceptet. Konceptet i RiskFreeProfit
er, at det bagvedliggende selskab har lavet et system, således at der kan
spilles hos forskellige bookmakers med sikkerhed for gevinst. Der er ikke tale
om pyramidespil. De midler, som RiskFreeProfit havde investeret i USA, blev
indefrosset på grund af en lovændring i USA. Disse midler er endnu ikke
frigivet.
Virksomhedsskatteloven § 1 er udformet som en negativ afgrænsning af, hvad
der ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Da der ikke i den negative
afgrænsning er nævnt, at investering i et finansielt aktiv omfattet af
kursgevinstloven ikke kan indgå i virksomhedsordningen, må klageren være
berigtiget til at få genoptaget sin skatteansættelse for indkomståret 2007.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det følger af virksomhedsskattelovens § l og bestemmelsens
forarbejder, at samtlige erhvervsmæssige aktiver i virksomheden
skal medtages i virksomhedsordningen, og at ikke-erhvervsmæssige
aktiver ikke kan medtages. I lovens § 1, stk. 2, er anført en
række aktiver, der ikke kan medtages i virksomhedsordningen,
medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver.
Det drejer sig om almindelige aktier, indeksobligationer,
uforrentede obligationer og præmieobligationer. Det følger
imidlertid ikke af ordlyden af bestemmelsen, at alle øvrige
former for fordringer kan erhverves for virksomheds midler, idet
fordringen som udgangspunkt skal være erhvervsmæssig.
På klagerens bankkonto er der den 1. februar 2007 overført 3.300.000 kr.,
heraf 800.000 kr. for KU, til EP. Ifølge aftalen skulle EP administrere pengene
i 3 måneder i forbindelse med deltagelse i "RiskFreeProfit". Ved aftalens udløb
skulle klageren have tilbagebetalt 3.000.000 kr. Lånet på 2.500.000 kr. skulle
således forrentes med 20 % på 3 måneder eller ca. 80 % p.a. De midler, som
RiskFreeProfit havde investeret i USA, blev imidlertid indefrosset på grund af
en lovændring i USA. Pengene er efter det oplyste endnu ikke frigivet. Ifølge en
skifteretsdom af 4. maj 2009 er konceptet i RiskFreeProfit, at det
bagvedliggende selskab har lavet et system, således at der kan spilles hos
forskellige bookmakeres med sikkerhed for gevinst.
Klagerens udlejningsvirksomhed driver ikke næring med pengeudlån, men
virksomheden kan dog foretage erhvervsmæssige udlån, uden at dette betragtes som
en privat hævning i henhold til virksomhedsskattelovens § 5. Det forudsætter
imidlertid, at udlånet har tilknytning til virksomhedens drift. Der kan
eksempelvis være tale om debitorfinansiering og udlån af midlertidig karakter
til forretningsforbindelser. Der kan derimod ikke foretages udlån af
virksomhedens midler, hvis udlånet er ydet for at tilgodese klagerens private
investeringsinteresser. I så fald anses beløbet for privat hævet i virksomheden,
idet aktivet ikke har relation til den erhvervsmæssige virksomhed.
Klageren er berettiget til at foretage udlån til EP, men han kan ikke frigøre
kontante beløb i virksomhedsordningen til private investeringer, uden at dette
anses for en hævning i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 5.
Klageren har foretaget en betydelig opsparing til foreløbig beskatning i
virksomhedsordningen forud for indkomståret 2007. Der sker først endelig
beskatning af denne opsparing, når pengene hæves. Det lægges ved afgørelsen til
grund, at lånet vedrørende EP's administration af "RiskFreeProfit"-arrangementet
må anses for at være ejendomsudlejningsvirksomheden uvedkommende. Lånet er
derfor ydet af klageren som privatperson og ikke af hans
ejendomsudlejningsvirksomhed. Der er herved særligt henset til, at den
selvstændige virksomhed ikke driver udlånsvirksomhed, at fordringen ikke
udspringer af ejendomsudlejningsvirksomhedens almindelige drift, og at der er
tale om et meget usædvanligt udlånskoncept, hvor forrentningen sikres via spil
hos bookmakers. Udlånet er derfor med rette anset for en hævning i
virksomhedsordningen.
Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor. |